Возможное невозможное

Использование МСФО для целей управленческого учета

Андрей Гершун, Валентина Денисова, Юлия Нефедьева
Статья опубликована в специальном проекте «МСФО» журналов  «Главбух»  и «Двойная запись» ноябрь 2005 года

Сразу оговоримся, что управленческая и финансовая отчетность по международным стандартам решают разные задачи. Вместе с тем существует целый ряд вопросов, в которых использование МСФО при построении системы управленческого учета является очень даже полезным. Мы проанализировали такие случаи.

Подход к учету
Начнем с основополагающих принципов и концепций, заложенных в обе системы. «Стандарт» – важное слово, входящее в аббревиатуру МСФО. Основная идея появления международных стандартов как раз и заключается в том, чтобы пользователи во всем мире могли однозначно понимать отчетность, подготовленную предприятием хоть на другом конце света. Правила же управленческого учета, согласно общепринятому мнению, предприятие разрабатывает индивидуально, что называется, «под себя». И связано это с тем, что особенности бизнеса сильно влияют на характер информации, которая нужна менеджменту для принятия решений. Однако и в управленческом учете может быть полезно использование стандартов.
Если система учета построена по определенным общепринятым правилам, ее проще воспринять новым сотрудникам. Кроме того, стандарт может определять требования, выполнение которых повышает качество и прозрачность отчетности.
Процесс стандартизации в области МСФО идет достаточно успешно почти 35 лет. В настоящее время действует 36 международных стандартов финансовой отчетности. Что касается управленческого учета, то несмотря на наличие большого количества стандартизующих организаций на национальном уровне (например, североамериканский Institute of Management Accounting, который выпускает свои стандарты), такого признания, как лондонский Совет по международным стандартам бухгалтерского учета, не добился никто.
Вообще, к стандартизации правил ведения управленческого учета у многих неоднозначное отношение. Основной аргумент «против»: каждое предприятие уникально, наложение строгих рамок может отрицательно сказаться на своевременности и стоимости подготовки управленческой отчетности. Доводы «за» мы привели выше.

Пользователи
Управленческий учет и МСФО ориентированы на подготовку информации для разных групп пользователей. Данные первого интересны внутренним пользователям, второго – внешним. В качестве первых выступают сотрудники компании и менеджмент всех уровней. Вторых - Инвесторы, заимодавцы, поставщики, покупатели, государственные органы, общественность. Логично предположить, что поскольку их интересы различаются (мы рассмотрим их ниже), требования к информации и правилам ее подготовки в упручете и МСФО тоже разнятся. Естественно, что отличаются и решения, принимаемые внутренними и внешними пользователями (см. табл. 1).

Таким образом, решения внутренних пользователей разнообразнее и уже не могут опираться только на аппарат финансового учета. Поэтому нужны и нефинансовые методы. Например, для стратегического управления. Поэтому обычно управленческий учет на предприятии уже включает в себя:
– финансовый учет (возможно, ведущийся по правилам, отличным от методики подготовки отчетности для внешних пользователей);
– методы нефинансового учета, такие как функционально-стоимостной анализ, оперативная отчетность и т. д.
Важно отметить, что чем выше в иерархии управления находится руководящий сотрудник, тем больше он пользуется данными именно финансового учета, так как его интересы и набор принимаемых решений приближается к решениям внешних пользователей. Поэтому на крупных предприятиях или группах компаний правила подготовки отчетности в соответствии с МСФО могут полностью входить в систему управленческого учета.
Для небольших предприятий использование международных стандартов для внутренних целей тоже может быть полезным: позволит стандартизировать учет, подготовить информацию высокого качества.
Если сравнивать объем информации, содержащейся в документах управленческого учета и отчетности, составленной по МСФО, видно, что он различается. Менеджменту компании нужно гораздо больше информации, чем внешним пользователям. Это не говорит о том, что составители международной отчетности что-то скрывают. Просто управленческая отчетность должна содержать ту же самую информацию в более детальном виде: приводить данные в натуральных единицах, раскрывать сведения о показателях на единицу продукции, по различным видам деятельности или центрам ответственности и пр. 

Рис. Отношения между управленческим учетом и МСФО

Таким образом, управленческий учет сможет стать информационной основой для составления международной отчетности, но не наоборот. А вот отдельные правила и стандарты МСФО могут с успехом применяться в упручете. К тому же, хотя менеджмент имеет доступ к разнообразным данным о деятельности предприятия, и финансовая отчетность не является главным источником информации, не стоит отказываться от «стандартных» форм финансовой отчетности по МСФО. Ведь они предоставляют сведения гарантированно хорошего качества для применения инструментов финансового анализа. Весь пакет форм отчетности (баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала) может использоваться в управленческом учете. Более того, трудно представить себе руководство компании, которое не применяет их для тактического и стратегического управления.

Сроки
Безусловно, в разговоре о соотношении финансовой отчетности и управленческого учета нельзя не упомянуть такой важный вопрос, как сроки. МСФО требует от предприятий составлять отчетность минимум один раз в год и поощряют составлять ее чаще. Некоторые компании готовят отчетность ежемесячно. Но в силу природы финансовой отчетности при соблюдении всех стандартов делать это хорошо чаще не получится (здесь мы не рассматриваем банки, которые составляют баланс ежедневно).
В управленческом учете данные требуются более оперативно. И зачастую подготовка своевременной информации идет с нарушением принципов полноты и надежности в угоду оперативности. Поэтому надо четко понимать, что сама по себе отчетность по МСФО может быть полезной для принятия лишь части решений тактического и стратегического характера, а для оперативных действий необходим более быстрый учет.

Качественные характеристики
Качественные характеристики финансовой отчетности определяют ее полезность для пользователей. Все приведенные в МСФО характеристики являются безусловно важными и для управленческого учета: это понятность, уместность, существенность, правдивое представление, приоритет содержания над формой, полнота. Но не все они полностью совместимы с требованием оперативности.
Так, управленческая отчетность может содержать большее количество ошибок или неточных оценок, чем финансовая. Дело в том, что для принятия ряда управленческих решений достаточно анализа тенденций или отдельных фактов отклонений. Кроме того, управленческая отчетность необязательно должна быть осмотрительной, так как для внутренних пользователей при принятии решений допустим больший риск, чем для внешних.
Однако для ряда характеристик финансовой отчетности существуют способы (в основном, связанные с применением принципа существенности), которые позволяют снизить их влияние при ведении управленческого учета в пользу повышения оперативности и снижения стоимости получения отчетности.
Зато ограничения уместности и надежности информации, такие как, своевременность, баланс между выгодами и затратами, а также баланс между качественными характеристиками могут быть приняты для управленческого учета полностью.

Анализ применимости отдельных стандартов в управленческом учете
Рассмотрим, какие стандарты могут быть полезны при определении правил ведения управленческого учета. В таблице приведен список МСФО, действующих на 1 января 2005 года.

Таблица
Применение МСФО для целей управленческого учета