Прошлую, вступительную, статью цикла мы закончили схемой, определяющей основные аспекты формирования управленческой информации для принятия эффективных бизнес-решений. Прокомментируем ее.

Учет и информация для целей управления компанией

Эффективное управление предполагает, что бухгалтер четко представляет себе природу, назначение, цели и внутренние функциональные зависимости между ресурсами компании, затратами, операциями.

В связи с этим при постановке системы управленческого учета необходимо придерживаться примерно такого графика:

• постановка целей управленческого учета и отчетности на предприятии - долгосрочных и краткосрочных, стратегических и оперативных, корпоративных и персональных
• согласованный план выполнения этих целей
• реализация поставленных целей
• постоянный мониторинг и контроль целей и планов компании
• оценка эффективности принимаемых решений и системы управленческого учета и отчетности компании

В западных компаниях высшее руководство собирается на еженедельной основе в день и час, о котором знают все участники таких совещаний. Например, в среду в 15.00. К этому сроку в бухгалтерии готовится стандартный набор выходных отчетных форм. Например, отчет о просроченной дебиторской задолженности. С помощью этого документа проводится оценка потенциальных финансовых рисков, принимаются решения относительно улучшения сбора дебиторской задолженности и прекращения поставок самым одиозным клиентам, оценивается эффективность работы коммерческих агентов.

"АВС_Менеджмент" Отчет о старении дебиторской задолженности по состоянию на 23 октября 2003 г.

Учет затрат

Одним из основных компонентов управленческой отчетности является блок учета затрат (Cost accounting). Здесь нужно учитывать, что для принятия решений в отношении управления затратами важны не только финансовые показатели, но и нефинансовая информация. И еще один аспект - надо знать природу и цель определения и классификации затрат. К примеру, представьте себе, что руководство компании поставило перед Вами задачу снижения себестоимости продукции на 20 процентов. Какая информация понадобится Вам для выработки вариантов решения? И сможете ли Вы точно определить звенья цепочки создания стоимости на вашей фирме и оценить каждую из них?

Для формирования эффективных управленческих отчетов, получения информации по каждому объекту учета затрат любой заказ на покупку, любой платежный документ должен сопровождаться должным образом оформленным внутренним документом - ордером на закупку, реквестом или кавершитом:

Элементы затрат

Стандартно в управленческом учете рассматриваются следующие основные категории затрат: материалы, затраты на труд, накладные расходы. Однако на практике необходимо учитывать затраты на субподрядчиков, затраты на амортизацию, расходы по налогам.

Материалы. При учете материалов необходимо иметь информацию о стандартных и фактических затратах на материалы. Для их оценки используются методы средневзвешенной, FIFO или LIFO, а также методика ценообразования готовой продукции. При этом следует учитывать оптимальное количество закупок товаров (включая скидки), убытки от списания материалов, минимальные уровни запасов на складах, соображения "омертвления запасов" в случае излишних закупок, проблему затоваривания складских помещений, периодичность поставок и риски, связанные с прекращением поставок.

Затраты на труд. При учете затрат на труд необходимо делить эти затраты на прямые и косвенные, вознаграждение, получаемое сотрудниками офиса и зарплату производственных рабочих, принимать в расчет различные методы вознаграждения, вопросы повышение эффективности труда, вопросы текучести и взаимозаменяемости кадров.

Накладные расходы. При учете накладных расходов их принято делить на прямые и косвенные. При этом надо знать нормы поглощения накладных расходов, делить их на нормативные и сверхнормативные, уметь определять наиболее эффективные базы распределения накладных расходов. Постоянные и переменные накладные расходы и оценка отклонений "план-факт", контроль эффективности накладных расходов и анализ изменений в структуре затрат в процессе принятия бизнес-решений - это также аспекты, которые относятся к сфере управления накладными расходами.

Попробуйте определить, во сколько обходится вашей компании аппарат управления (так называемые общие, коммерческие и административные расходы). Как показывает практика западных компаний, эти затраты не должны превышать 15 процентов всех расходов компании текущего периода. При этом стоимость расходов аппарата финансовых департаментов не должна превышать 2 процентов в структуре всех расходов фирмы.

Системы затрат

В зависимости от вида бизнеса компании, используются самые разные системы учета затрат - пообъектный, позаказный учет, учет стоимости сервисного обслуживания. Рассмотрим основные аспекты.

Пообъектный учет (Job, batch and contract costing)

Применяется в таких направлениях бизнеса, где можно четко выделить конкретный заказ, проект, работу (например, в строительстве, кораблестроении и т. д.). Для учета затрат и управления ими надо знать их характеристики, делить их на прямые и косвенные (включая затраты на переработку отходов, изготовление полуфабрикатов и исправление готовой продукции). При этом прибыль (убыток) могут рассчитываться по методу процента выполнения работ или выполненных этапов по проектам.

Попроцессный учет (Process costing)

Применяется в поточных производствах. Требует знания характеристик затрат, цены единицы продукции. Предполагается, что прибыли и убытки (включая убытки от брака) делятся на нормативные и сверхнормативные. В самом учете ведется учет промежуточных, основных и побочных продуктов.

Учет сервисных затрат (Operating/Service costing).

При учете затрат сервисных служб, обслуживающих организаций и т. д. необходимо учитывать цели операционных и сервисных расходов, единицы затрат, вопросы сбора, классификации и признания затрат.

Например, в консалтинговых и аудиторских организациях сотрудники могут работать каждый день у разных клиентов, выполняя самую разную работу - от проведения обследования до составления аудиторского заключения. Для точной оценки себестоимости каждого проекта, контроля над ходом их выполнения сотрудники заполняют таймшит - документ, служащий и внутренним механизмом контроля за рабочим временем, и промежуточным отчетом по выполняемым работам, и источником информации для начисления зарплаты персонала и учету себестоимости выполняемых работ.

Техника и методы учета затрат

Стандарт-кост (Standard Costing)

При использовании метода нормативных затрат необходимо утвердить (и постоянно пересматривать) нормативные затраты на единицу продукции. В учетном процессе ведется постоянный анализ отклонений "план-факт", подготавливаются оперативные отчеты, на основании этих отчетов принимаются управленческие решения.

Системы полной и неполной себестоимости (Marginal and absorption costing)

При выборе маржинальной модели или методике полного поглощения затрат важную роль играет анализ отчета о прибылях и убытках. Процессно-ориентированый учет затрат (ABC-costing) - также крайне важный аспект, которому следует уделять внимание.

Принятие решений

Поведение затрат. Одним из важных элементов в системе принятия решений является анализ поведения затрат. Для такого анализа затраты делятся на постоянные (fixed costs), переменные (variable costs) и полупеременные (semi-variable costs). Поведение затрат принято иллюстрировать таблицами, графиками, диаграммами. При анализе затрат применяют методы регрессионного анализа, правило минимакса, методы математической статистики.

Фактор времени. Не меньшее значение при принятии решений имеет и анализ факторов времени. Например, срок оборачиваемости запасов или время сбора дебиторской задолженности - важнейшие показатели, которые используются для управления оборотным (рабочим) капиталом компании (working capital).

Анализ "Затраты-объем-прибыль" (CVP-analysis). Один из важных элементов системы управленческого учета. Дает оценку "точки безубыточности", "маржи безопасности", коэффициента "выручка/себестоимость реализованной продукции", максимальных продаж, на которые должно ориентироваться предприятие. При представлении результатов такого анализа даются графики соотношений "прибыль/объем", расчеты точки безубыточности по каждому виду продукции (услуг) с учетом всех факторов, влияющих на затраты, и те доходы, которые ожидает получить компания.

Факторы ограничений (Limiting factors). Весьма важным информационным источником для принятия бизнес-решений является анализ существующих ограничений на ведение тех или иных операций. Примером таких ограничений является недостаток ресурсов предприятия. В этом отношении для любого предприятия крайне важным является оптимальный план производства, разработанный в условиях ограниченных ресурсов, владение экономистами компании техникой линейного программирования и иными методами для решения проблем факторов ограничений.

Оценка будущих затрат для принятия решений. Отчетность для целей управления предполагает оценку не только текущих, но и будущих затрат по тем или иным проектам (работам, услугам, товарам). Такая оценка предполагает формулировку выводов по затратам, которые приемлемы для предприятия, рекомендации по снижению этих будущих затрат, деление будущих затрат на приемлемые и неприемлемые, фиксированные и переменные для принятия решений в отношении контрактов по закупкам товаров, списания материалов и т. д.

Принятие решений в условиях неопределенности. Управление компанией ведется в условиях массы неопределенностей, финансовых рисков, связанных с бизнесом. В этих условиях важное значение имеют такие данные, как оценка ожидаемого вознаграждения за выполненные долгосрочные контракты в условиях меняющихся цен, анализ "дерева решений".

Ценообразование товаров и услуг. Для эффективного ценообразования в режиме обычного функционирования бизнеса важно знать соотношение цены товара и связанных с этими товарами затрат, а также всю информацию о ценах на соответствующие товары, складывающиеся на соответствующих рынках. Компания должна эффективно управлять информацией о полной себестоимости выпускаемой продукции и оптимальной наценке на нее, которая сделает продукцию конкурентоспособной. И в этом отношении наиболее приемлемым вариантом учета является метод "неполной себестоимости".

"Необычное" ценообразование. Помимо "обычного" режима работы, любая компания сталкивается с необходимостью ценообразования в условиях раскрутки нового товара, завоевания рынка или вытеснения конкурентов. Цены товаров подвержены сезонным колебаниям. Для привлечения новых клиентов используются самого разного рода скидки. Все это (и не только это) предъявляет дополнительные требования к ценовой политике предприятия и организации управленческого учета и отчетности.

Техника дисконтированных денежных потоков. Современная экономика работает в условиях постоянного изменения покупательной способности денежных средств. Это приводит к необходимости при принятии экономически взвешенных бизнес-решений учитывать такие факторы и показатели, как "чистая приведенная стоимость", "будущая стоимость", "ставка внутренней доходности", "простые и сложные проценты", "аннуитеты и вечные ценные бумаги".

Оценка эффективности

Для принятия экономически взвешенных решений необходима оценка (не только финансовых, но и нефинансовых показателей) производства, стоимости бизнес-процессов, рентабельности и качества товаров (услуг). При этом вид бизнеса связан с выбором конкретных оценок, которые характерны для него. Такие оценки бывают денежными и неденежными (не только натуральными). Эти показатели необходимо пересматривать в течение времени. При анализе эффективности требуется проводить границу между эффективностью конкретного бизнеса и эффективным управлением. Для этого крайне важно иметь всю информацию как о конкретном предприятии, так и о тех компаниях, которые работают в том же секторе экономики (бенчмаркинг - benchmarking).

Планирование и бюджетирование

Еще одним из эффективных элементов управления бизнесом является система планирования и бюджетирования, действующая на предприятии. Эта система включает регулярную подготовку жестких и гибких бюджетов, отчетность по актуальным бюджетам, сравнение показателей "план-факт" с полномасштабным анализом всех возможных отклонений.

Вместо эпилога. Домашнее задание

Следующую статью цикла мы начнем с типового плана внедрения системы управленческого учета и управленческой отчетности на предприятии.

В качестве домашнего задания необходимо подготовить подробный план работ по внедрению управленческого учета и отчетности в Вашей фирме и сравнить его с рекомендациями