Новости

 ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ

---

Условием признания расходов по договору является то же условие, что и в отношении признания доходов - возможность надежно оценить финансовый  результат по выполненным за отчетный период работам по договору. Результат по договору может быть надежно измерен только в том случае, если существует вероятность получения экономических выгод (дохода) от него. В этой связи, в МСФО 11 рассмотрены четыре случая:

1. Существует вероятность того, что экономические выгоды по договору будут получены, а финансовый результат может быть надежно измерен; и не произошло никаких событий (нет таких обстоятельств), которые могут препятствовать надежной оценке  результата или повлечь за собой невозможность возмещения произведенных за период расходов по договору.
2. Финансовый результат по договору не может быть надёжно измерен. Существует вероятность того, что доход по договору будет получен; в ходе выполнения работ по договору имели место события, повлекшие за собой неопределенность в получении экономических выгод по договору или препятствующие надежной оценке результата.        
3. В отчет о прибылях и убытках уже включен признанный доход (соответствующий признанным расходам); после отчетной даты имели место события, повлекшие за собой неопределенность в получении этого дохода.
4. Существует вероятность того, что общие расходы по договору превысят общие доходы по договору.

Рассмотрим эти варианты более подробно:

Случай 1

Для данного случая основой определения финансового результата является расчетный метод - метод “процента выполнения”, обеспечивающий выполнение принципа соответствия доходов расходам. Для его применения необходимо идентифицировать и надежно измерить признанные расходы по выполненным работам. Таким образом, признание доходов и расходов является взаимообусловленным и происходит практически одновременно. В бухгалтерском учете признание расходов и доходов за отчетный период (в соответствии с методом “процента выполнения”) имеет следующую логику:

1. Возникшие за период расходы по договору четко идентифицируются (в соответствии с классификацией МСФО 11 и условиями договора) и измеряются. Все расходы по договору накапливаются на дебете счета “Незавершенное строительство”:

Дт “Незавершенное строительство”

   Кт ”Амортизация основных средств”

   Кт “Зарплата рабочих”

   Кт “Материалы”

   Кт “Работы, выполненные субподрядчиками”

Иначе говоря, на счёте «Незавершенное строительство» отражаются возмещаемые расходы, произведенные за отчетный период.

2. Однако не все произведенные  возмещаемые  расходы относятся к выполненным за текущий период  работам по договору. Например, из аренды техники (оплаченной на год вперед)  - аренда за текущий период; из поставленных на площадку материалов - использованные в ходе выполнения работ за период.

Таким образом, возмещаемые расходы периода состоят из текущих расходов, относящихся к текущему отчетному периоду,  и расходов будущих периодов, относящихся к будущей деятельности по договору подряда (в различных странах текущие расходы называют себестоимостью или затратами, а расходы будущих периодов - единовременными или периодическими расходами) Текущие расходы списываются со счета “Незавершенное строительство” на счет “Расходы по выполненным работам”:

Дт “Расходы по выполненным работам”

   Кт “Незавершенное строительство”

В отчетности текущего периода (в отчете о прибылях и убытках) признаются расходы по выполненным работам при условии, что они будут возмещены (т. е. существует вероятность того, что доходы по ним будут получены). Конечное сальдо счета “Незавершенное строительство” отражает величину произведенных в текущем отчетном периоде расходов, относящихся к будущей деятельности по договору (возмещаемым расходам будущих периодов). Поскольку их стоимость будет списываться на себестоимость выполненных работ в том периоде, к которому они относятся; признание доходов  по ним отложено на соответствующие периоды в будущем.  Так как речь идет о будущих экономических выгодах, то в текущем периоде подобные расходы должны признаваться в качестве активов.

Конечное сальдо счета “Незавершенное строительство” отражает расходы, относящиеся к будущим периодам.

Схематично структура расходов может быть представлена следующим образом:

3.  Так как существует вероятность, что доход по договору может быть получен, то рассчитанные по методу “процента выполнения” доход и произведенные затраты по выполненным работам следует рассматривать как признанные доходы и расходы отчетного периода для определения финансового результата данного периода. Следующей проводкой начисляется признанный рассчитанный, но ещё неотфактурованный доход:

Дт Начисленный доход

   Кт Доход от реализации

 После того, как будут подготовлены и оформлены все документы (сметы, счета, счета-фактуры и пр.), начисленный неотфактурованный доход становится полноценной дебиторской задолженностью заказчика:

 Дт Расчеты с покупателями и заказчиками

   Кт Начисленный доход

4. Определение финансового результата по выполненным работам определяется формулой:

Признанный доход – Признанный расход = Финансовый результат.

Как видим, в этой простой формуле совершенно не учитываются ни полученные авансы заказчика, ни выставленные счета подрядчика, ни отклонения от сметной стоимости работ или планового графика этапов их выполнения. Учитываются только фактически произведённые, признанные расходы и рассчитанные на их основе и, тем самым, признанные доходы. Эта простота и является концептуальной основой этого стандарта.   

Случай 2

В МСФО11 рассматриваются такие ситуации, которые могут препятствовать надежной оценке  результата или повлечь за собой невозможность возмещения произведенных за период расходов по договору. На начальных стадиях выполнения договора надежная оценка результата по договору не всегда возможна, например, если для подрядчика конкретные работы нетипичны и ранее не выполнялись (трудность связана с неточностью составленных смет и значительными расхождениями фактических и сметных показателей расходов, возмещение которых должно быть особо согласовано с заказчиком).

Это означает, что доход должен признаваться только в той степени, в какой понесенные по договору затраты будут возмещены. Затраты, возмещение которых неочевидно, должны признаваться в качестве прочих  расходов в период их возникновения.

Аналогичным образом должен решаться вопрос о признания расходов и доходов, обусловленных отклонениями, претензиями и т.д., так как вероятность получения экономических выгод по ним связана с дополнительным (помимо условий договора) согласованием с заказчиком.

Могут также возникнуть обстоятельства, которые делают неопределенным возможность получения экономических выгод по договору в целом. Например, дальнейшее выполнение договора зависит от результата ожидаемого судебного разбирательства или объект, возводимый по договору, вероятно, будет экспроприирован или отчужден по решению суда. Во всех подобных случаях, затраты по выполненным работам по договору должны признаваться в качестве расхода немедленно.

Если неопределенности, препятствующие достоверной оценке результата по договору, разрешаются, доходы  и расходы должны  признаваться по методу “процента выполнения”.

Случай 3

В МСФО 11 выделена ситуация, когда в отчет о прибылях и убытках уже включен признанный доход (соответствующий признанным расходам); после отчетной даты имели место события, повлекшие за собой неопределенность в получении части признанного дохода. Часть дохода, вероятность погашения которой утрачена, признается в качестве расхода, а не как корректировка суммы дохода по договору.

Как рассматривалось выше, признанные доходы по договору не должны корректироваться – это искажает финансовые показатели.

 Случай 4

Даже если результат договора не может быть надежно оценен, может возникнуть вероятность того, что общая сумма по договору превысит общую сумму доходов по договору. В таких случаях ожидаемое превышение общих расходов над общими доходами должно немедленно признаваться в качестве расхода. Возникшая разница является предполагаемым убытком, величина которого не зависит от степени продвинутости договора, а также от величины прибылей, которые вероятно будут получены по отдельным договорам, идентифицированным как самостоятельные объекта учета.

На практике это означает, что  должен быть немедленно сформирован резерв под общие убытки по договору в размере накопленных затрат по договору.  Общие затраты по договору на отчетную дату складываются из фактически произведенных затрат плюс рассчитанные предстоящие затраты  до полного завершения договора.

Если в последующих отчетных периодах все еще существует вероятность общего убытка по договору, то величина резерва, отражаемого в балансе отдельной строкой, рассчитывается как сумма  общих ожидаемых убытков плюс накопленная признанная прибыль предшествующих периодов, включая отчетный.